甲公司代张某开票的结果，仅仅在于改变了增值税纳税主体，不会造成该项税款的流失。至于甲公司与张某之间是否因开票而存在收取费用的问题，实质上是对甲公司因代张某交纳税款的弥补。但这种弥补是一种正常的代开发P引发代交税款的弥补，对国家该类税款不会产生实际影响。

　　由此可见，这类情况并不符合构成虚开增值税专用发P的客体要求。

　　2、张某的供货方没有向张某开具增值税专用发P的情况。

　　在这种情况下，由于增值税的计算是依据销项税额-进项税额，供货方没有如实开具销售增值税发P，无法计算本类货物的销项税，综合税务计算，会导致少交税的情况发生，属于偷税行为。但是，在这种情况下，如果张某没有给甲公司进项税票，只要求甲公司为其开具销项税票，由于增值税的计算是依据销项税额-进项税额，在进项税额为0的情况下，甲公司开具增值税专用发P的结果只能是其依据税票缴纳的税款要远高于正常情况下的税款，不但不会向国家少交增值税，还会多交税款。显然，这种情况只能对开票企业存在危害，根本不会影响国家税款。由此可见，这类情况也并不符合构成虚开增值税专用发P的客体要求。

　　综合上述举例，我们可以判断，在代他人实开税票的情况下，只要纳税义务人按票如实申报和缴纳税款，根本不存在国家税款流失的问题。

　　二 辨析《答复》和《解释》对“代他人实开”的规定是否与《刑法》及“决定”的规定相一致

　　根据最高院《解释》中关于“进行了实际经营活动，但让他人为自己代开”和《答复》中关于“虚开增值税专用发P包括自己未进行实际经营活动但为他人经营活动代开增值税专用发P的行为”的行为，语义上的理解是“只要存在代开的行为，即符合虚开的客观要件”。

　　实际上，代开的行为也存在两种情况，即代“实开”和代“虚开”。根据对最高院《解释》和《答复》的规定，可以推断出，无论是代“实开”还是代“虚开”，都构成虚开增值税专用发P。但是，根据《刑法》和全国人大《决定》的规定，都很明确代开的行为属于为他人“虚开”或让他人为自己“虚开”，而并没有明确代“实开”的行为是否构成该类犯罪。

　　从《刑法》和全国人大《决定》的规定与最高院《答复》和《解释》的对比来看，我们有理由认为，最高院的上述两个文件的“只要存在代开行为，就构成虚开”的规定，已经扩大了“虚开”的范围，等同于一项新的立法行为，显然，这与最高院拥有的司法解释的职责和权限是不一致的。由于刑法的效力显然高于最高人民法院的《解释》及《答复》，且修订的刑法实施时间新于最高人民法院的《解释》及《答复》，更因为《解释》及《答复》所依据的全国人大的《决定》已经被废止，“皮之不存，毛将焉附？”那么，继续认定为代他人实开增值税专用发P的行为同样构成虚开增值税专用发P罪实在值得商榷。

　　综上，无论是探究代他人实开增值税专用发P的客体要件，还是遵循刑法典的效力级别，我们都有充分的理由相信：代他人实开增值税发P的行为不应构成虚开增值税发P罪。